自2015年4月开始，北京、广西、江苏、山东等省市税务部门，相继约谈辖区内的电商企业，或者组织企业自查，或者开展专项检查，对电子商务的税务风险进行摸底，对逃税数额较大、情节严重的，补缴税款之外，还加征了滞纳金并进行了处罚。这本来是税务部门的正常管理工作，然而却被媒体炒得沸沸扬扬，很多不明就里的人们纷纷吐槽。
彼时，我应经济观察报的朋友之邀，就电商查税风波发表一些专业观点，以正视听，于是有了5月1日匆匆发表于微信公众号“财税大观”上的小文《也来说说电商查税风波》。没想到，就这么一篇枯燥的专业性文章，公众号当天阅读量就超过了3000人，点赞叫好者众，多家微信号转发。中央财经大学蔡昌教授阅后盛情邀请我参加互联网+税收的财税沙龙，并希望能将微信号的论文修改一下，增补进论文集。既如此，索性认真总结出8大原创观点，与读者分享。
一、交易形式并不影响纳税义务
“网购销售税步步逼近”、“电子商务征税势在必行”“电子商务征税时机已经成熟”……诸如此类的言论和标题频频见诸报端，给普通大众一种错觉，网络交易原来是免税的，马上要开始征税了。然而事实上，网络交易征税势在必行之类的言论纯粹是伪命题。
通过对网络交易的特征和本质的研究，我们发现：尽管网络交易的“虚拟化”，使人们感觉网络交易似乎不受空间和时间的限制，但事实上它只是缩短了交易的时间，取消和减少了物理意义上的场所，如办公楼、商店、仓库等，网络交易中的人（卖买双方）、钱（货款）、物（有形的、无形的）仍存在于一定空间和时间内，并没有“虚拟”得无影无踪。最重要的是，绝大多数网络交易是有形商品的交易，其承载的内容仍然是属于课税范围内的商品、劳务，与传统商务比，未发生本质变化（纯数字产品等新兴经济行为需要另作判断）。依法纳税是我国宪法规定的公民义务，从法理上来讲不因为交易形式的不同而不同，我国也从未制定网络交易免税的法律或者法规。
或许有人会提出：连电子商务最发达的美国都执行《互联网免税法案》，主张电子商务免税，我们为什么还要对电子商务征税呢？这其实是对美国《互联网免税法案》的误读。《互联网免税法案》的全文在互联网中很容易搜索到，它只是对ISP（网络服务提供商）从公众那里收的接入费不开征新税，可以理解为：免税法案免的只是“网络接入服务税”。
对于网络销售，美国现行政策是:在线零售商在没有设立实体店的州销售商品，不必向顾客收取销售税，有实体店的，就要收取并向州政府缴纳销售税。以前很多热衷海淘的朋友常常纳闷，为什么同样是在美国网站购物，有时被扣销售税，有时没扣，答案就在这里。2013年5月参议院审议通过了《市场公平法案》，该法案要赋予各州政府要求所有商家就远程销售代征代缴销售税的权利，也就是对网络销售全面征税。然而，按照美国的立法程序，由参议员提出的议案，参议院审议通过后，转众议院，众议院审议通过了，总统签发后才能生效。《市场公平法案》最终是否生效，网上没有查到相关信息。
当然，电子商务作为一种新的有别于传统商务的贸易方式，客观上的确对现有的税收制度和税收征管造成了很大的冲击。某些交易使现有税收实体法中关于纳税人、课税对象、税目税率、纳税环节、纳税地点等税收要素的规定产生了不确定性，对税务登记、税收管理、纳税申报、税款征收、税务稽查、国际避税与反避税等都提出了严峻的挑战。这种政策不清晰是导致社会上产生电子商务免税误解的原因之一。
二、依法征管是税务部门职责所在
税务部门的主要职责就是依法征税，为国聚财。既然税收中性原则已成为国际共识，我国也从未制定并发布网络交易免税的法律或者法规。那么，对电商征税就是有法可依的。依法对网络交易进行税收征管是税务部门的职责所在，依法执法，无可厚非。当然，野蛮执法不在其列。
事实上随着电子商务的发展，税务部门很多有识之士一直在跟进研究电子商务的发展，研究电子商务的特点，分析电子商务对税收政策和征管的冲击和挑战，并试图寻找既不影响电子商务发展，又能体现税收公平和效率的最佳方案。很多基层局在网络交易的税收征管方面进行了有益的尝试。比如，北京市地税局2008年在调研的基础上出台了虚拟货币交易个人所得税征收细则，要求在网上进行虚拟货币交易的个人，按利润的20%或交易全额的3%，就交易所得申报缴纳个人所得税。山东威海环翠国税局以淘宝网和天猫中注册地为“威海”的网店为研究对象，对辖区内网店登记及纳税情况进行调研，得出网店税款流失面高达90%的结论。济南市国税局针对电子商务企业的特点，结合税源专业化管理体系，搭建“电子商务税源专业化管理云平台”，利用云计算技术对国内比较著名的电子商务网站进行数据采集和监控分析，取得了很好的管理效果。随着数据抓取技术的成熟，网络平台之上交易数据的获取已经没有技术障碍，所以，类似的调研和管理在浙江、江苏等很多城市都有不同的进展。
当然，我们也应该看到，由于网络交易的注册地流动性强，单纯某一地区加强对网络交易的征管会很容易导致网络商家的转移，从而导致当地税款流失，因此全国各地对网络交易绝大部分处于放水养鱼状态。这种在政策执行层面的放松管理也是导致社会上产生电子商务免税误解的原因之一。
三、税收流失规模需要科学测算
我国网络零售市场发展迅速，2014年达2.8万亿元，已超越美国，成为世界第一电子商务大国，但是，这相当可观的总交易额是由成百上千万大大小小的网店交易额累加而成的。考虑到起征点、小微企业优惠政策等因素，全国网络零售交易税源总盘子到底有多大，不是简单乘个系数就可以测算出来的，它与收入类型以及收入额的分布情况关系密切。
关于网络交易的税收流失规模，湖南人大代表王填在2013年两会议案中测算，仅阿里巴巴网络平台经营的商铺2012年漏缴税、费超过350亿元，全国平台型电商漏税超过1000亿元。而据淘宝内部研究人士透露，淘宝网2012年注册卖家800万左右，网络销售额约1万亿元人民币，80%来自淘宝店大量的个人卖家，8000亿元个体网商的销售收入，对应测算应纳税额仅为100亿元。前文提到的山东威海环翠国税调研得出的结论是：网店税款流失面高达90%。济南市国税局利用电子商务税源专业化管理云平台对在济南办理税务登记的406户有网络经营的纳税人进行了重点监控和评估，发现228户纳税人存在网店经营收入与实际申报收入不符，申报平均差异率为72.85%。
网络交易税收流失到底有多少？各种报导的结论和数字离真相到底有多远？需要大量的数据和科学的分析来支撑。然而，目前网络交易税收征管面临的最大问题就是信息不对称，即涉税信息的严重缺失。这种信息缺失导致税务部门对辖区内网络交易实现的税收收入规模、已纳入正常税收管理的税源规模，税源分布情况以及税收流失规模等缺乏准确的判断。底数不清、情况不明，政策制定部门很难对是否要加强征管，如何分类分级征管，要在哪些层面制定什么样的优惠措施等做出正确的决策。
涉税信息的提供问题，是税收管理的基础，关乎政府部门、有关单位以及纳税人的权利和义务。第三方涉税信息由谁提供、提供哪些内容、提供的频率以及提供的渠道等都需要落到实处。如果税务部门主动伸出橄榄枝，与第三方交易平台沟通合作，借助第三方交易平台掌控交易信息，对税源进行科学测算，不失为一条对电子商务税收管理科学决策的捷径；自力更生，借助爬虫技术等先进的互联网技术，主动进行网上信息的搜集和整理，为我所用，也是一条可行之路。
四、税务登记要考虑国情和技术
税务登记是将纳税人纳入税收管理的首要环节，是进行税收管理的基础和前提。我国目前实施的《税务登记管理办法》要求企业和个人在办理税务登记时必须提供经营场所证明材料，这似乎可以变相地认为没有经营地址的网店不具备办理税务登记的条件。互联网上个人经营者由于缺乏登记备案制度的约束而游离于税收管理之外。然而，在全民贸易（淘宝、微店，二手交换……）的形势下，是不是大小网商只要有交易都要办理税务登记？或者符合什么条件的该登记备案？通过什么渠道，使用什么方式进行登记管理？这些问题一直是业界热议的焦点。
关于符合什么标准的电商要注册登记，笔者并不赞成把税务登记作为个人注册网络商店的前置条件。原因有二：一是目前无证个体网络经营者的存量不小，仅淘宝网就有600多万户，而税务登记管理工作不仅仅是设立时的注册登记，还包括登记信息变更、停复业、注销、非正常户管理、外出经营报验等，税务登记管理工作量巨大；二是每天都有大量新开业网店诞生，但是网上消费者往往倾向于选择业绩和信用良好的网上店铺购物，新开业网店成交量不大。据业内人士介绍，淘宝新注册网店50%以上会因无法生存而倒闭或者长期处于无交易状态。如果将税务登记环节作为个人网上销售的前置条件，会使很多个人放弃自主创业的机会，还会大大增加税务机关的征税成本，降低管理工作的有效性。因此建议税务机关在税务登记工作中，对尚未达到纳税标准的商户（多为低收入者），实行宽松的管理，鼓励其进行税务登记（放宽时限），但不必把税务登记作为注册网络商店的前置条件。对已达到纳税标准的商户，实行严格的管理，要求其进行税务登记（限时）并依法纳税。
同时，把网络交易纳入税收日常管理范围，是加强网络交易的税收征管的基本前提。税务部门要研究制定符合网络交易特征的税务登记办法，对网络交易的税务登记设定基本的门槛，对符合什么标准必须办理税务登记，通过什么渠道办理税务登记，税务登记信息在网络上如何展示等都要有明确的规定，还要利用信息化提供方便快捷的登记途径。
五、第三方支付机构代扣税款不合适
社会上有一种意见，主张通过第三方电子支付机构对网络交易代扣代缴税款（主要是增值税、营业税），可以尝试在支付宝试点。持这种观点的人不在少数，中国税务报上时有持此观点的署名文章。但是我认为，我国目前并不具备通过第三方电子支付机构代扣代缴税款的条件。
首先，我们要对第三方支付及其发展有一个客观的认识。支付宝是获得第三方支付牌照的公司，也是目前老百姓最熟知的第三方支付平台，但是截至2014年7月，人民银行公布的获得第三方支付牌照的公司有269家，包括快钱、财付通、银联商务、资和信等等。在这种情况下，只让支付宝代扣代缴税款，无异于把支付宝的客户赶到竞争对手那里，会直接导致支付宝的市场占有率大幅下滑，公平经营的环境将遭到破坏。更何况，从消费者的角度上来看，随着二维码支付、手机钱包摇手机转账、超声波识别支付、随身刷卡器、条码支付等支付方式的逐步普及，支付宝等第三方支付已经不仅仅用于网络交易，而是作为电子钱包，随时用于线上和线下交易的支付。
其次，对增值税一般纳税人而言，其应纳增值税为销项税额与进项税额的差额。必须同时考虑线上交易额（可能涉及多个平台，多个商铺）、线下交易额和进项税额，才能对企业的应纳增值税进行准确核算。电子支付机构一般只掌握某笔业务的销售额，不了解进项税额等信息，因而直接由电商平台或支付平台代扣税款并不可行。另外，从经营者的角度来看，纳税人同时经营实体商店和网络商店，线上线下的互动和交叉越来越多，若对实体商店的收入（收取现金或使用银行卡）采取自核自缴的方式缴税，而网络商店的收入则由电子支付机构代扣代缴税款，容易产生税务会计处理问题，对同一纳税人同一税种在同一纳税期间采用不同的纳税方式，不利于统一的税收管理。
对于所谓的小规模纳税人（其实包括网上交易的小规模纳税人、个体工商户以及没有办理登记的个人商户），也不能简单的按照某一个税率，一扣了之。网上交易的在线商品五花八门、品种繁多，仅淘宝就达8亿多种，是货物销售还是提供劳务？是不是月销售额未超3万元，属于免征范围等，第三方支付都无法区分。
因此，我认为用第三方支付平台代扣代缴税款并不是电商税收征管的解决之道。正途还是应该回到原点，即在征纳双方明晰权利和义务的前提下，还责于纳税人，实行属地管理，规定网络交易商店经营者，在经营所在地向税务机关登记、申报，自行审核、自行缴纳税款。
六、现实征管要抓大放小有所侧重
前面已经论述过，电子商务与传统商务负有同样的纳税义务，这在法律上毋庸置疑。但是现实征管策略要结合我国国情和征管能力，兼顾效率与公平，既不能杀鸡取卵，也不能因噎废食。对于电商征税，管与不管要把握好一个度，不能眉毛胡子一把抓。要抓大放小，区别对待，不搞一刀切。
近年来，我国电子商务发展势头强劲，电子认证、电子支付、现代物流等电子商务支撑体系建设逐步完善，互联网+领域关键技术取得突破性进展，各行各业的网络化生产经营已成主流，消费者的网络消费习惯已然形成，如果不加管理，任由网络交易的税款流失，不仅对传统交易有失公允，而且政府财政收入将受到很大影响。事实上，与传统商务相比较，对于已注册登记纳入管理的企业，因为有网络交易记录，资金流、信息流、物流信息俱足，税收管理更加容易，税务机关要做的是对现有政策梳理后进行解释补充，外加宣传和服务，辅以稽查管理，提高纳税人的税法遵从度。
按照“抓大放小”的原则，个体网络经营税收绝对不应该成为税务机关关注的重点，不管是从政治角度还是民生角度亦或是税务部门的执政效率考虑，对于个体商户，都不应该管得太严、管得太死、使纳税人承受过高的税负，否则无异于杀鸡取卵。个体网络经营者除非交易规模非常大，否则自行建设网站用于交易，投入成本很高，无法体现电子商务的优越性，因此绝大多数个体网上经营者往往是借助一个网络交易平台进行交易。对于个人商户的税收征管可以考虑比照传统贸易中的集贸市场进行管理。与传统的集贸市场比，在网络平台上的电子商务交易更具有可追踪性，征税更容易操作。网路平台上的小商家来去自由，税务机关并不需要逐一给他们办理税务登记等等，可以考虑在网络平台上设置一个营业额限额，超过限额的直接推送至商家和税务机关，督促其办理企业税务登记，纳入税务机关直接管理。
而对于新形势下日益国际化、集团化、复杂化的大企业，应该是我们关注的重中之重。由于业务的复杂性和我国税收法律法规的繁杂，使得很多大企业并不具备完全税收遵从的能力。因此，税务机关要通过税务审计等管理手段，帮助企业系统分析存在的税收风险，规范线上线下业务的税务处理，引导企业完善税收风险内控机制，加强风险管控，提高税法遵从度。
七、宣传工作任重道远不容忽视
各地税务机关对电商执法一事本是税务部门正常工作，但是由于电商征税问题社会关注度很高，影响面很大。加上个别媒体的不实报导，推波助澜，使得问题不断发酵，在社会上引起强烈热议和公众吐槽。其实，这与老百姓对电商征税问题的认知度不高有关系，税务部门关于电商征税方面的宣传工作任重道远。
宣传的目的就是广而告之。征管法规定，“税务机关应该广泛宣传税收法律、行政法规，普及纳税知识，无偿地为纳税人提供纳税咨询服务。”在社会上对电商是否该征税存争议的情况下，如果我们税务机关通过12366、基层税务局的税政科室、各大纳税服务厅以及报纸、电视、互联网等传播媒介，多渠道广泛宣传，明确表态：告知网上经营者的纳税义务，说明具体的政策规定和办理流程（比如登记、申报），告知如果违反会受到什么惩罚，告知国家对月销售额未超过3万元的小微企业、个体工商户和其他个人暂免征增值税、营业税等优惠政策……如此的话，还会有那么多受惠于国家优惠政策，根本还涉及不到纳税的个人商户纷纷加入吐槽大军吗？还会有那么多已经形成一定规模的电商抱着法不责众的侥幸心理，对照章纳税处观望态度吗？试想，如果我们的宣传到位了，服务很专业，再被查到有问题的纳税人属于知法犯法，他还会对处罚有那么大的情绪吗？毕竟，真正对电商税收问题研究很透彻的人并不多，连很多学界人士都被美国的《互联网免税法案》忽悠了，更何况普通老百姓。
所以，强烈建议税务总局尽快就电子商务纳税的相关政策发布一个统一的公告，并通过各种渠道各种形式加大宣传力度，促使纳税人知法守法，营造和谐的征纳环境。
八、“拔鹅毛”需环环相扣渐次发力
英国经济学家哥尔柏说过一句很有名的话：“税收这种技术，就是拔最多的鹅毛，听最少的鹅叫。”电商征税问题虽然不算高深，但是如果“拔鹅毛”的技术不高，会听到最多的鹅叫甚至是惨叫却薅不下来几根鹅毛……
基于对私产的保护，在税法解释方面，世界各国越来越倾向于有利于纳税人的解释，中国对私有财产的保护也已被写入宪法。遵循“有利于纳税人”的价值取向，“有疑则不课税”是对电子商务进行征税判定的标准，即如果税收政策不明确，可做多种解释的情况下，税务机关是不应该对纳税人征税的，这是税法的基本精神。因此，电子商务哪些征，哪些不征，怎样征等要清晰明确。
笔者认为，要做好电商税收征管，需要调研、决策、宣传、服务+管理、查处五个环节环环相扣，渐次发力。调研和决策两个环节是密不可分的，税务部门要加快研究步伐，努力研究电商的新模式、新特征、产生的新问题，抓住事物的本质，寻找解决问题的关键链，在充分调研的基础上，对现行政策进行梳理、补充、修改、完善，包括政策层面的和征管层面的。一旦决策，要尽快以法律法规或者规章的形式公布于众，使征纳双方“有法可依”。宣传环节要解决的是“有法必依”的问题，知法是守法的前提，税务部门需要多渠道多角度广泛宣传，使纳税人确知自己的权利、义务等等。服务+管理环节要体现“文明执法”，在服务方面税务部门要借助税收信息化支撑，为纳税人提供畅通的渠道、明确的指引和便捷的服务，降低纳税成本，方便纳税人高效纳税。在管理方面要提供一定的过渡期，在宣传还不到位，大众纳税意识远未跟上的初期，发现漏征漏管要以教育为主，指导纳税人及时纠偏，补缴税款和滞纳金即可。查处环节体现“违法必究”，当电子商务纳税的义务和方法途径已经深入民心的时候，再发现漏征漏管，属于明知故犯，应在补缴税款和滞纳金的基础上，给予重罚，起到惩戒和震慑作用。这个环节要抓大放小，有所侧重；要考虑征管技术问题，用现代化手段捕捉企业的网络交易信息，人机结合，对知法违法的企业进行严厉查处。
总之，有道无术，术尚可求，有术无道，止于术也。善法是良治的前提和基础，电商征税问题关乎千家万户，税务部门决策时稍有不周，就会对经济社会造成很大的影响。决策层要跳出税收看税收，尊重现实，着眼未来，既要考虑征纳成本，效率优先，也要考虑社会公平，要善巧地运用电子商务的特点和税收信息化的手段，用最低的成本征得最合适的税，并对经济生活产生最小的影响。
作者为北大经济学院博士后，此文为中央财经大学财税沙龙：互联网+税收：电商纳税监管与税收诚信 提交的论文。（彭启蕾）
