近年来，不少纳税人受经济利益的驱动，通过设置“账外账”的方式进行涉税违法行为，造成国家税款大量流失。针对这一现象，在日常办案中，仅靠传统的“就账查账”方法难以发现纳税人逃避税款等涉税违法行为。发现和查处设置的“账外账”对提高稽查工作成效，严厉打击涉税违法犯罪行为显得尤为重要。现结合在查办案件的实践经验，谈谈查处“账外账”的技巧与体会。
一、“账外账”的特点及进行逃避税款的主要手段
“账外账”就是部分纳税人为逃避国家税款，私自设立两套账簿，对内账簿真实核算生产经营情况；对外账簿记载虚假的经营收入和利润情况，以虚假的生产经营情况应对各方检查并以此作为纳税申报的依据，通过做假账的手段达到逃避税款的目的。主要特点：
一是隐蔽性强。采取“账外账”逃避税款的纳税人有一个共同点，即对外核算账放在明处，随时都可以拿出来对付，对内核算“账”却存放隐蔽，有的放在单位领导人或者财务人员的家中，有的放在财务室的不同资料柜中，使得税务等监督管理机关不易查证。
二是知情范围小。采用“账外账”逃避税款的纳税人，为了缩小知情范围达到逃避税款的目的，一般只有单位主要领导及领导亲信的主管财务人员知晓内幕，缩小了“泄密”的口子。
三是“人机”通用。“账外账”逃避税款不仅仅存在于手工做账中，而且以跨越到了使用高科技手段做“账外账”逃避税款，比如利用计算机逃避税款等。
从实践中看，企业采用“账外账”进行逃避税款的几种主要手段：
一是真假两套账。在实施逃避税款行为时，对内核算账是按企业整个真实经营情况进行核算，对外核算采取虚假的经营收支进行核算，从表面上看，假账真算，天衣无逢，但其原始凭证往往只有被税务机关监控的正规发票和企业自制的虚假内容的费用报销单，内外“两套账”需共同依附的发票等原始凭证，对内采取复印或者经领导签字的说明件。
二是半真半假两套账。两套账都核算企业的经营情况，但都是企业真实经营情况的一部分。对企业有利的，在对内核算账中反映，具体手段主要是采取抽单做账或者部分现金收入分离。
三是人机分算两套账。除建立一套计算机账外，另建一套人工操作账，两套账在不同的企业中因管理方法的不同而有所区别，有的企业的计算机账属真实经营情况，有的企业的人工账属真实账。
四是机内分设两套账。企业在机内设立两套应用程序，将收入部分，特别是大量现金交易而不易被税务机关监管的收入，直接从机内分流，以达到逃避税款目的。
二、如何发现和查处“账外账”
账外资金的来源主要有两种途径：一是收入不入账；二是虚增成本费用套取资金。但所有的资金都具有来源和去向两个方面一样，账外资金也有其来源和去向。因此，“账外账”不论多么隐蔽，必然是会有留下痕迹。账外资金的支出主要有三种：一是为了逃避监督，把一些不正当的、不予税前列支的费用、支出在“小金库”报销；二是超范围、超标准列支各种有限额的费用支出；三是用来搞账外经营、体外循环。
（一）稽查人员要熟悉被查单位的基本情况和其他相关信息。主要是熟知企业的业务性质、经营规模和组织结构；经营情况和经营风险；以前年度被查情况；生产工艺流程；财会核算程序、财务核算的各种资料以及财务情况；有关部门的设置和人员的具体分工等内部控制制度情况；同行业或类似行业的相关情况等信息。
（二）进行分析性复核。一是将本期与上期的主营业务收入进行比较，分析产品销售的结构和价格的变动是否正常，并分析异常变动的原因。某些企业历年有些相对稳定的收入，突然在财务账上消失了；还有的企业某些收入年年有增加，而骤然减少了，如果将这些问题查个水落石出，这些收入则往往进入了“账外账”。二是比较本期各月各种主营业务收入的波动情况，分析其趋势是否正常，是否符合被查单位季节性、周期性的经营规律，并查明异常现象和重大波动的原因。三是计算本期重要产品的毛利率以及重要客户的销售额及其产品毛利率，分析比较本期与上期同类产品毛利率变化情况，注意收入与成本是否配比，并查清重大波动和异常情况的原因。四是分析不合理支出。在查账工作中，若发现来历不明的支出时，要追根求源，如账面上记载供销人员多次到某地出差，但没有与该地发生业务往来，就要考虑是否存在“账外账”了。五是根据企业的生产经营情况，分析成本费用中运费、劳务费的含量是否正常，如偏高则应进一步核实。因为，纳税人会考虑用最小的支出使其非法或者超限额支出合法化，如：非法取得地税开具的运费发票、劳务发票虚列成本套取资金、减少应纳税所得额。六是比较前后各期及本年度内各个月份生产成本总额及其单位成本、制造费用总额及其构成，进行投入产出分析、产供销分析。
（三）进行实质性测试，及时获取和固定证据。一是走群众路线寻找突破口。即按群众反映的线索，询问有关人员后进行追查的方法。二是实施税务检查。重点检查该单位供应、生产、销售及财务部门有关人员的保险柜、文件柜及办公桌，检查是否有“账外账”及相应的存款单、存款存折及现金，充分地取得有关供应、生产、销售及财务和统计资料。三是对存货的监盘。特别是进行分析性复核后，对原材料、半成品、产成品中数量、金额有疑问的品种进行核实数量。将仓库产品的实际数量与“产成品”明细账结存数量相核对，审查是否有销售产品不入“产品销售收入” 账以及用白条抵库存等问题。四是观察。即实地察看被查单位的经营场所、实物资产和有关业务活动及其内部控制的执行情况。五是盘点货币资金。如果盘点结果是库存现金比现金账户余额多，由此便可查出“账外账”；到人民银行或各专业银行取得企业设立银行账户的证据，然后与企业的银行存款日记账核对；对于以现金形式进行款项收取和支付的，可以通过对被查对象在银行设立的个人储蓄存款账户的检查，了解其资金流向，从而将案件查清。
三、现场检查时应把握的方法
当采取突击方式进入纳税人的经营场所和财务部门后，要求每一位调查人员具有注重细节的意识、运用谋略的意识、讲究技巧的意识、注重证据的意识。一是注重细节。在查办案件时要善于捕捉利用现场上细微的现象，运用日常生活、社会活动中的知识分析这些现象，发现纳税人的行为上违反日常规律和逻辑的地方，当场指出纳税人错误，给纳税人的心理造成压力，为案件突破打好基础。二是运用谋略。在稽查过程中，难免会遇到在现场检查时，企业会以种种脱辞，拒绝提供真实、准确的纳税资料的情形。此时就需要调查人员首先调整自己的工作情绪，善于把握现场主动，及时宣传税收法律、法规，并运用税收法律、法规的规定以及调查人员的应变能力控制主动权，掌握纳税人的心理，迫使当事人提供纳税资料。三是讲究技巧。在办理案件时，要注意工作技巧，每个案件的具体事实不一样，工作技巧也不相同，只有在日常工作多积累、多体会，才能在办理案件时运用自如。如：在遇到不配合工作的当事人时，调查人员应注意理清思路，将办案的过程仔细回顾一下，对每个细节进行回顾，找出漏洞。四是注重证据。所取得的证据应能充分证明调查的有关问题，相互印证，相互衔接。时刻想着自己查办的案件是否经得起行政诉讼和行政复议，是否依据准确、证据充分。针对不同的案件，如何取证肯定不同，每案的具体情况不同，应开阔办案视野和思路，在如何取证方面下功夫，并根据自己查办案件的具体变化，不断转换思路，准确抓住时机，取得有利证据。
四、对查处企业“账外账”的主要对策建议
（一）综合整治治理账外经营顽症。建议在全省或全国范围内，集中组织开展对账外经营这一较为普遍的涉税违法活动的税收专项检查，进行集中性的专项整治，制定出台严格的惩处规定与办法，加大对账外经营行为的打击力度，造成“做假账”人人喊打的声势，形成对账外经营的强大的税务稽查威慑力，让账外经营者无处躲藏。
（二）尽快制定有关现金管理法规，加强金融监管力度。目前，金融监管制度滞后，现金交易失控，个人银行信用卡在企业经营中使用的管理办法缺失，是造成账外经营的直接原因之一，需要相关部门加以认真的研究。建议加快银税共享的资金信息平台建设，使企业资金的进出流向，有严格的监控机制和办法。
（三）必须规范行业主管部门及记账公司的管理和中介职能。随着经济体制改革的不断深化，行业管理的作用有逐步缩小的趋向，对下管企业的管理弱化，是造成部分企业敢于不遵守企业财务核算和管理制度，利用体外循环手法进行逃避税款的一个外因。建议，行业主管部门应建立健全对下属企业经营和财务监管的职能性制度。规定对被查处有下属企业以账外经营故意逃避税款行为的，或不能配合税务部门进行案件查处的行业主管部门，应负一定的连带责任。同时，进一步规范各种财务公司、代理记账公司、事务所的中介行为。从税务稽查实践看，上述代理机构有相当一部分没有起到应有的财务监督管理作用，有的甚至参与纳税人的涉税违法行为，帮助涉案企业隐瞒逃避税款。对此类中介公司，必须同样制定相应的法规和约束办法，进行规范性整治。
（四）应研究和赋予税务稽查部门以更多的法律手段和依据查处账外经营。目前，在查处账外经营过程中，对企业“软磨”、“硬抗”拒不配合时，往往缺少诸如搜查、留置等刚性的手段，有时，只能眼睁睁看着上锁的橱柜无法取证；对企业拒不提供完整账册资料的，暂无操作性强的具体核定依据和办法，致使对该类企业无法进行直接有力的查处和严惩。建议相关部门应研究和明确有关法规和实施细则，赋予税务机关必要的搜查等采集证据的手段，及统一的、具有操作性的核定账外账的依据和办法。
（五）应建立和实行规范性和定期性的行业分析制度，并重视分析结果的应用。税务机关应对各行业生产经营特点，及行业的平均税负率等动态性要素，进行专门的定期研究、分析和测算，及时将有关信息提供给纳税评估、选案和检查部门作为参考，同时，为稽查部门对账外经营的查补核定提供依据；也可由税务机关采取公示方式，适时将行业“平均税负率”向纳税人和媒体进行必要公示，形成一个外部监督和纳税人自查自纠的制约机制。
